培训师培训班:长期投资成本的确定

长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股份，包括股票投资和其他股权投资。

　　一、长期股权投资初始投资成本的确定

　　长期股权投资在取得时，应当按初始投资成本核算入帐，初始投资成本的确定：（一）以现金购入的长期股权投资，按实际支付的全部价款，包含税费等相关费用，作为初始投资成本。如果实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，则不计入初始投资成本，而应作为应收项目单独核算，即计入“应收股利”科目。（二）通过行政划拨方式取得的长期股权投资，按划出单位的帐面价值，作为初始投资成本。

　　二、成本法的适用范围

　　企业进行长期股权投资时，按照企业会计制度的规定， 在下列情况下应采用成本法核算：投资企业对被投资企业无控制、无共同控制且无重大影响。通常情况下，投资企业拥有被投资单位20%以下表决权资本的，或投资企业拥有被投资单位20%或20%以上表决权资本，但不具有重大影响的，应按成本法核算。

　　三、成本法的帐务处理

　　（一）初始投资或追加投资时
　　如果投资企业以支付现金取得长期股权投资，即长期股票投资，则会计处理为：
　　借：长期股权投资――X公司 〔买价＋税费－应收股利〕
　　应收股利 〔已宣告而尚未领取的现金股利〕
　　贷：银行存款

　　（二）被投资单位宣告分派利润或现金股利

　　被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按应享有的部分，确认为当前投资收益。按照企业会计制度规定，投资企业确认的投资收益，仅限于报获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产后的累积净利润的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资帐面成本价值。

　　1、投资当年分得现金股利或利润

　　（1）如果被投资单位当年实现的盈余在下年度以放现金股利或利润：在这种情况下，投资企业当年分得现金股利或利润，显然是由投资前被投资单位实现的利润分配得来的，则不作为当期的投资收益，而应作为初始投资成本的收回，冲减投资帐面成本价值。

　　（2）如果投资企业投资当年分得现金股利或利润，有部分是来自于投资后被投资单位盈余分配：在这种情况下，这部分来自于投资后被投资单位盈余分配的，应作为投资企业投资年度的投资收益，其余部分应作为初始投资成本的收回，冲减投资帐面成本价值。

　　2、投资年度以后分得现金股利或利润

　　投资企业在投资年度以后分得现金股利或利润时，应分别计算视不同情况考虑的应冲减初始投资成本和投资收益的金额。

　　应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股和煦或利润－投资后至上处末止被投资单位累积实现的净损益）X投资企业的持股比例－投资企业已冲减初始投资成本。

　　例如：2001年1月2日A企业以6000万元投资于B公司，占B公司表决权的10%，采用成本法核算。4月20日B公司宣告2000年度的现金股利150万元。B公司于1998年成立。

　　（1）2001年1月2日投资
　　借：长期股权投资——B公司 6000
　　贷：银行存款 6000

　　（2）2001年4月20日B公司宣告2000年度的现金股利：
　　借：应收股利 150X10%=15
　　贷：长期股权投资——B公司 15

　　（3）2002年B公司宣告2001年度的现金股利时候 有以下几种情况：

　　第一种情况：假定2002年4月20日B公司宣告2001年度的现金股利750万元。B公司2001年实现净利润600万元。应冲减初始成本的金额=[投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股利（150+750）—投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润600]X投资企业的持股比例10%—投资企业已冲减初始投资成本15=15（万元）
　　由于计算出的应冲减初始投资成本金额为正数，则说明应冲减初始投资成本帐面余额。

　　借：应收股利 750X10%=75
　　贷：长期股权投资——B公司 15
　　投资收益 60

　　第二种情况：假定2002年4月20日B公司宣告2001年度的现金股利600万元。B公司2001年实现净利润600万元仍然不变，则：应冲减初始成本的金额=[投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股利（150+600）—投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润600]X投资企业的持股比例10%—投资企业已冲减初始投资成本15=0（万元）。

　　由于计算出的应冲减初始投资成本金额为零，则说明不应冲减初始投资成本帐面余额。

　　借：应收股利 600X10%=60
　　贷：投资收益 60

　　第三种情况：假定2002年4月20日B公司宣告2001年度的现金股利525万元。B公司2001年实现净利润600万元仍然不变，则：应冲减初始成本的金额=[投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股利（150+525）—投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润600]X投资企业的持股比例10%—投资企业已冲减初始投资成本15=—7.5（万元）。
　　由于计算出的应冲减初始投资成本金额为负数，则说明不但不应冲减初始投资成本帐面余额。还应恢复已冲减的初始投资成本。
　　借：应收股利 525X10%=52.5
　　长期股权投资——B公司 7.5
　　贷：投资收益 60

　　第四种情况：假定2002年4月20日B公司宣告2001年度的现金股利450万元。B公司2001年实现净利润600万元仍然不变，则：应冲减初始成本的金额=[投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股利（150+450）—投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润600]X投资企业的持股比例10%—投资企业已冲减初始投资成本15=—15（万元）。

　　由于计算出的应冲减初始投资成本金额仍为负数，则说明不但不应冲减初始投资成本帐面余额。还应恢复已冲减的初始投资成本。

　　借：应收股利 450X10%=45
　　长期股权投资——B公司 15
　　贷：投资收益 60

　　第五种情况：假定2002年4月20日B公司宣告2001年度的现金股利375万元。B公司2001年实现净利润600万元仍然不变，则：应冲减初始成本的金额=[投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股利（150+375）—投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润600]X投资企业的持股比例10%—投资企业已冲减初始投资成本15=—22.5（万元）。

　　由于计算出的应冲减初始投资成本金额仍为负数，则说明不但不应冲减初始投资成本帐面余额。还应恢复已冲减的初始投资成本，但恢复增加数不能大于原冲减数15万元。

　　借：应收股利 375X10%=37.5
　　长期股权投资——B公司 15
　　贷：投资收益 52.5

　　权益法是指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。当被投资企业的所得税税率低于投资企业时，长期股权投资的会计核算是采用成本法还是采用权益法，对投资企业的所得税是会产生影响的。 （1）权益法的适用范围 投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。当投资企业对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，投资企业对被投资单位的长期股权投资应中止采用权益法，改按成本法核算，这种情况包括： ①投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响，但仍部分或全部保留对被投资单位的投资。这种情形是指，投资企业虽然还拥有被投资单位的表决权资本，但所拥有的被投资单位的表决权资本的比例已不再具有对被投资单位进行控制、共同控制和对被投资单位实施重大影响的能力。 [案例1] 百胜（南昌）电子有限公司由斯迈公司、川内公司和正人公司出资设立，斯迈公司的投资占百胜（南昌）电子有限公司表决权资本的35％，川内公司的投资占百胜（南昌）电子有限公司表决权资本的25％，正人公司的投资占百胜（南昌）电子有限公司表决权资本的40％。 [法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——投资》。 [分析说明] 2002年5月10日斯迈公司将其拥有的35％的表决权资本中的20％转让给日本五铃株式会社，则斯迈公司转让股权后实际拥有百胜（南昌）电子有限公司表决权资本的比例为15％。斯迈公司虽然还拥有百胜（南昌）电子有限公司15％的表决权资本，但已不能再对百胜（南昌）电子有限公司实施重大影响。 ②被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿。这种情形是指，虽然投资企业仍然拥有被投资单位的表决权资本的比例达到控制、共同控制或重大影响的比例，但由于被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿，其控制和影响的能力受到限制，投资企业已不能依其所拥有的表决权资本的比例对被投资单位进行控制、共同控制或施加重大影响。 ③被投资单位在严格的长期性限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。这种情形是指，原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于各种原因而使被投资单位处于严格的各种限制性条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到了限制。在这种情况下，投资企业对被投资单位的控制和影响的能力受到限制，投资企业不应再采用权益法核算。 投资企业对被投资单位的长期股权投资中止采用权益法核算时，对中止采用权益法前被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，仍应按权益法调整投资的账面价值，并确认投资损益。 （2）权益法的核算方法 长期股权投资采用权益法核算的一般程序如下： ①初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值。 ②投资后，随着被投资单位所有者权益的变动而相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值，并分别以下情况处理： 第一，属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益。但投资企业按所持表决权资本比例计算确认被投资单位实现的净利润时，不包括法规或公司章程规定不属于投资企业的净利润，如按照我国有关法律、法规规定，某些企业实现的净利润可以提取一定比例的职工奖励及福利基金，这部分从净利润中提取的职工奖励及福利，投资企业不能享有。因此，在计算应享有被投资单位实现的净利润时，应扣除不能由投资企业享有的净利润的部分。 第二，属于被投资单位当年发生的净亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本的比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。投资企业确认被投资单位发生的净亏损，以投资账面价值减记至零为限。这里的投资账面价值是指该项股权投资的账面余额减去该项投资已提的减值准备，股权投资的账面余额包括投资成本、股权投资差额等。如果以后各期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。 [案例2] 木川（深圳）电子公司对深圳三强有限公司的投资按权益法核算，其投资占深圳三强有限公司表决权资本的30％，并对深圳三强有限公司具有重大影响。 木川（深圳）电子公司对深圳三强有限公司的初始投资成本为110000元。木川（深圳）电子公司在1999年的1月1日投资，1999年深圳三强有限公司实现净利润100000元，2000年深圳三强有限公司发生净亏损500000元，2001年深圳三强有限公司实现净利润200000元。 [法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——投资》。 [计算分析] 木川（深圳）电子公司1999年末对深圳三强有限公司投资的账面价值为140000元： （110000＋100000×30％）＝140000元； 确认投资收益：30000元（10000×30％）＝30000元； 木川（深圳）电子公司2000年年末对深圳三强有限公司投资的账面价值为： （140000－500000×30％＝－10000； 确认投资损失为140000元； 木川（深圳）电子公司2001年年末恢复增加对深圳三强有限公司投资的账面价值为50000元： （200000×30％－10000）＝50000元。 投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，计算应享有或应分担的份额时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础，投资前被投资单位实现的净损益不包括在内。 投资企业享有被投资单位损益的份额，如果会计期间投资（持股）比例发生变动，应根据投资持有时间加权平均计算。 第三，因被投资单位接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动，投资企业应按所持股权比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，作为股权投资准备，在长期股权投资中单独核算，并作为资本公积准备项目。待原计入资本公积的准备项目实现后可按规定程序转增资本。 第四，因被投资单位外币资本折算所引起的所有者权益的变动，投资企业应按所拥有的表决权资本的比例计算应享有或应分担的份额，调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积。 第五，被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按表决权资本比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。 （3）股权投资差额的确定 股权投资差额，是指采用权益法核算长期股权投资时，初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。这里的所有者权益是指属于有表决权资本所享有的部分。股权投资差额一般可按以下公式计算： 股权投资差额＝初始投资成本－投资时被投资单位所有者权益×投资持股比例